Sistematica dei controlli. Il controllo di gestione in Italia

Bartolomeo MANNA

Premessa. 1. Evoluzione dei controlli. 2. Adattamento degli "INTOSAI Auditing Standards" al sistema specifico dell’Unione Europea. 3. Influenza dei principi internazionali sulla legislazione italiana. L’introduzione del controllo di gestione. 4. Sistematica dei controlli.

Premessa

L’Unione europea costituisce un’opera ardita sia che la si guardi sotto il profilo politico che sotto quello giuridico; infatti la sua formazione si snoda attraverso un costrutto a tappe del tutto peculiare nel panorama del diritto internazionale, non avendo precedenti storici di riferimento; ripercorrendone le tappe dagli anni ’50, quando prese avvio la Comunità europea del carbone e dell’acciaio ci si imbatte in successi ed insuccessi, ricordiamo tra questi il fallimento della CED (Comunità europea della difesa), caduta per il rifiuto di ratifica da parte dell’Assemblea francese nel 1954. Malgrado le contraddittorietà iniziali, si raggiunge nel 1957 il primo sostanzioso traguardo con la firma del Trattato di Roma, in Campidoglio il 25 marzo, dopo il superamento delle perplessità francesi ad opera di Pierre Mendes France, che aveva ottenuto un voto determinante nell’Assemblea francese il 18 gennaio 1957. Nasce così il MEC – Mercato comune europeo, insieme all’EURATOM.

In effetti si tratta ancora di trattati settoriali, sorretti da esigenze contingenti: la crisi di Suez aveva mostrato il pericolo in cui poteva incorrere la politica energetica d’Europa e si ebbe quindi una opzione per l’atomo.

Durante tutta la prima fase attuativa del MEC ciò che riuscì ad introdursi a miglior livello fu la politica agricola, sia pure in un clima politico poco compatto, in cui la tenuta era affidata alla spinta di non numerose ma ragguardevoli personalità politiche. Cominciava inoltre ad affermarsi un quadro giuridico saldo nelle modalità innovative: venivano delineati gli organi della nuova istituzione internazionale che prendevano forma nel "Consiglio", organo decisionale cui partecipano i ministri degli Stati membri, nella "Commissione" quale organo d’attuazione; prendeva quindi consistenza la prima Assemblea parlamentare, anche se i suoi poteri erano modesti e l’elezione non diretta.

Il primo passo rilevante sarebbe stato l’Unione doganale che avrebbe trovato attuazione per tappe, esattamente di quattro anni ciascuna.

In questo quadro già di per sé così labile, si inseriva l’avversione del Generale de Gaulle, salito al potere nel 1958 in Francia, e pesava ancora la mancata adesione al MEC del Regno Unito. Affermava de Gaulle all’epoca, che "le ideologie sono effimere e la sola realtà sono le Nazioni; gli Stati sono mostri freddi e l’egoismo è la loro legge suprema".

Si era comunque lontani da un’unione politica e tutti gli anni ’60 videro progressi lenti in tal senso, però è da osservare che malgrado le difficoltà, si andavano rinsaldando le strutture di amministrazione e decisionali della nascente Europa. I trattati MEC, CECA ed EURATOM avevano determinato "le comunità europee", che però venivano dirette da organi comuni che ormai operavano sulla base di un diritto uniforme, dotato di una propria originalità del tutto funzionale alla complessa struttura comunitaria.

L’accesso del Regno Unito alla fine degli anni ’60 era fermo per una questione politica e di diritto: l’accettazione del principio del voto maggioritario avversato dal Generale de Gaulle.

Il passaggio della presidenza francese a Pompidou e l’affermazione di Willy Brandt in Germania riavviano un processo di ripresa europea e si ottiene così che il Parlamento europeo, non ancora elettivo, abbia un qualche potere in materia di spese, compresa la possibilità di rifiutare il bilancio.

Il problema delle modalità di finanziamento della Comunità, costituisce un ostacolo all’ingresso del Regno Unito che si riteneva penalizzato dal sistema delle entrate comunitarie (c.d. "risorse proprie"), essendo queste costituite prevalentemente dai prelevamenti sulle importazioni dai paesi terzi, mentre le spese maggiori comunitarie erano da attribuire allo sviluppo della produzione agricola.

Ciò non ha impedito l’accesso del Regno Unito, insieme alla Danimarca e all’Irlanda, alla Comunità, anche se il problema dei finanziamenti comunitari è stato oggetto di una rinegoziazione con il R.U. conclusasi con un meccanismo correttore certamente favorevole al R.U, (oggi in fase di revisione). L’entrata dei tre nuovi Stati membri nella Comunità ha comportato una notevole modificazione nella concezione del sistema giuridico su cui fondare l’Europa. Due culture giuridiche, diverse tra loro per concezione, devono trovare conciliazione nel momento dell’emanazione dei nuovi atti, al fine di far convivere una cultura fortemente legata a procedure rigide e rigorose proprie del diritto amministrativo e l’altra fondata su una concezione più pragmatica della gestione pubblica, che impone soluzioni rispettose delle procedure ma ancor più impone trasparenza e risultati valutabili.

Intanto l’evoluzione politica e giuridica dei trattati continua a trovare concrete soluzioni attraverso l’Atto unico del 28 febbraio 1986, che opera per emendamenti sul trattato di Roma nella continuità giuridica apparente ma con modifiche sostanziali tali da trasformare l’area del mercato comune in uno spazio aperto senza frontiere interne. Il Parlamento europeo intanto è divenuto elettivo e si introduce nei suoi confronti un principio nuovo, applicabile nel procedimento di emanazione delle norme, che viene detto "di cooperazione" tra Consiglio e Parlamento. È un principio non certo previsto da Montesquieu ma che risponde alle esigenze più immediate.

Il Trattato di Maastricht (10 dicembre 1992) segna l’avvio dell’Unione politica e monetaria dell’Europa, affiancando l’Unione europea alla Comunità. Le Istituzioni preposte a governare l’Unione europea sono le stesse preesistenti per la Comunità, è stata aggiunta comunque tra le Istituzioni comunitarie la Corte dei conti europea; il sistema istituzionale si basa in modo primario sulla cooperazione delle tre Istituzioni che dividono tra loro potere legislativo ed esecutivo. La Commissione propone ed il Consiglio decide su avviso consultivo o avviso conforme del Parlamento, a seconda dei casi si verifica sotto il profilo giuridico una cooperazione oppure a fini decisionali una co-decisione dei due organi istituzionali. Il Consiglio può passare oltre la volontà del Parlamento solo attraverso una decisione unanime. È un meccanismo dagli equilibri difficili che, nel corso del 1999, ha portato alla caduta della Commissione presieduta dal lussemburghese Santer.

1. Evoluzione dei controlli.

In questo quadro politico istituzionale deve essere collocata l’evoluzione dei controlli in Europa.

Va tenuto conto che esiste anche un campo internazionale in cui si confrontano i sistemi di controllo: questo è l’INTOSAI, (organizzazione internazionale delle Istituzioni Superiori di Controllo -ISC), cui aderiscono 179 Paesi, quanti sono quelli partecipanti all’ONU, che aveva promosso tale iniziativa fin dal 1949. Per raggiungere lo scopo di scambiarsi esperienze e far evolvere la professionalità nel campo del controllo pubblico, l’INTOSAI si avvale di una organizzazione che prevede un congresso ogni tre anni, svolto su tesi preparate da gruppi di lavoro; al coordinamento provvede la Presidenza che è esercitata a rotazione dai Paesi che di volta in volta ospitano il Congresso, il Segretariato ha sede a Vienna presso la ISC austriaca.

Operano inoltre in seno all’INTOSAI cinque commissioni permanenti che studiano l’aggiornamento di alcuni temi che hanno costituito, o possono costituire evolutivamente, argomenti congressuali rilevanti: Auditing Standards, Evoluzioni delle norme contabili, Privatizzazioni, Informatica, Debito pubblico.

Il prodotto di questa complessa organizzazione, che si articola a livello di continenti per una maggiore omogeneità di culture, lo si può identificare nella raccolta di principi base del controllo, contenuti nella "Dichiarazione di Lima" del 1977, nelle "Regole del controllo" (Auditing Standards), deliberate dal congresso di Washington nel 1992, nonché in una serie di studi corrispondenti alle Commissioni permanenti di cui si é detto sopra.

I due documenti basilari dell’INTOSAI: "Dichiarazione di Lima sui principi generali di controllo della finanza pubblica" e "Regole del controllo" (Auditing Standards), costituiscono nel loro complesso una esposizione sistematica e coordinata di direttive comprendenti i postulati di base del controllo da utilizzare, quale punto di partenza per tutti i Paesi aderenti, nella emanazione della normativa primaria e secondaria propria del settore del controllo ma anche quale punto di riferimento per l’esercizio delle attività professionali proprie del settore, ove si rilevi immediatamente possibile l’applicazione dei principi stessi. In genere occorre un adattamento normativo e regolamentare, specie in presenza di un ordinamento giuridico specifico e preesistente.

Ove si voglia effettuare una qualche verifica su quale sia stata l’influenza dei due documenti anzidetti sulla evoluzione del quadro dei controlli, bisogna porre mente a quali siano stati gli eventi più importanti svoltisi in coincidenza degli stessi. Ad esempio la istituzione della Corte dei conti europea è avvenuta nell’ottobre del 1977; alcune scelte che riguardano tale Istituzione, pur se risalgono ad un periodo antecedente all’anno anzidetto come la sua stessa denominazione, mutuata dal sistema francese, rendono evidente che la qualità e le modalità dei controlli sono fortemente permeati dai postulati di base, propri della "Dichiarazione di Lima". La Corte dei conti europea é stata istituita ed esercita le proprie funzioni in completa attuazione e rispetto di detti principi. Anche la legge di riforma del sistema di controllo del Regno Unito, a cui si deve l’introduzione del controllo di gestione nell’area europea ("performance audit"), risale a quel periodo: per l’esattezza tale legge è del 1983.

2. Adattamento degli "INTOSAI Auditing Standards" al sistema specifico dell’Unione Europea.

Al fine di stabilire una base comune tra le tutte le Istituzioni Superiori di Controllo – ISC, operanti nell’ambito della Comunità europea (cui oggi si affianca l’Unione europea), con un passaggio nel tempo da 6 a 15 membri, il Comitato di Contatto, organo in cui si riuniscono periodicamente i Presidenti delle ISC, determinò nel settembre 1991 di conferire ad un Gruppo di lavoro ad hoc l’incarico di elaborare le "Linee guida del controllo".

La Corte dei conti europea ricevette l’incarico di presiedere e di coordinare il Gruppo, vigilando anche sul rispetto del mandato conferito dal Comitato di Contatto che faceva riferimento, senza escluderne altre, ad alcune fonti dalle quali prendere le mosse: in particolare alle norme dell’INTOSAI, ai Manuali della Corte dei conti europea e di altre Istituzioni nazionali di controllo dei Paesi comunitari ed alla esperienza acquisita da tutte le ISC europee nel corso delle attività di controllo congiunto o coordinato.

Nel corso degli anni, dal 1991 ad oggi, tutti i Paesi dell’U.E. hanno introdotto profonde modifiche ai loro sistemi di controllo e si sono dotati per propria iniziativa di un "Manuale" di controllo quale guida pratica all’esercizio di tale attività. La Corte dei conti italiana sta lavorando a questa ipotesi ma il problema non è stato ancora del tutto approfondito, essendo non molto avvertita, nell’ambito della stessa Corte, l’esigenza di una guida pratica e standardizzata al controllo. L’uso sperimentale del Manuale europeo potrebbe costituire una fase di transizione, utile al passaggio successivo, cioè all’adozione di un proprio e specifico testo.

3. Influenza dei principi internazionali sulla legislazione italiana. L’introduzione del controllo di gestione.

Quali sono state le evoluzioni riscontrabili nel nostro ordinamento giuridico conseguenti o in adesione ai richiamati principi e criteri-guida?

In via generale può riscontrarsi un movimento complessivo della legislazione nazionale che va verso un accoglimento largo di tutti i principi-guida del controllo enunciati dall’INTOSAI. La legge n.20 del 1994 ne è un esempio, come pure nella stessa direzione si muovono il DL n.29 del 1993, nelle parti ove lo stesso dispone in materia di controlli interni e la più recente legislazione quale il D.lvo 30 luglio 1999, n.286, che specificamente si occupa del monitoraggio e valutazione dei costi, del rendimento e dei risultati dell’attività svolta dalle amministrazioni pubbliche e demanda alla stessa Corte di adeguare le proprie strutture di controllo al nuovo sistema dei controlli interni.

In particolare, per la nostra Corte dei conti, possono riscontrarsi delle coincidenze temporali e dei fatti concreti che mostrano la non estraneità alla evoluzione culturale internazionale, di cui si diceva sopra, accolta nel tempo attraverso l’adozione di specifiche norme nazionali. Basti ricordare l’art. 13 della Finanziaria 1982, istitutiva della Sezione Enti Locali, attraverso la quale norma si demandava alla nuova Sezione la valutazione del buon andamento della gestione posta in essere da Comuni e Provincie. Prima ancora era stato demandato alla Sezione di controllo sugli Enti Pubblici la valutazione dei principi dell’economicità. Anche quei lontani principi del 1958 avevano risentito dei primi accenni innovativi del controllo che erano studiati in Italia nell’ambito delle "scienze dell’amministrazione", dato che i cultori di diritto amministrativo dell’epoca rifiutavano di prendere in considerazione le nuove proposte. Erano comunque i primi passi del controllo di gestione introdotti e retti da normativa non sistematica e comunque poco adattabile alla organizzazione allora peculiare della Corte dei conti (prevalente controllo preventivo di legittimità), ma tale da aprire ad una cultura diversa dei controlli, tesi piuttosto ad una qualche valutazione dei risultati e non più soltanto alla legittimità dei singoli atti, legittimità che continuava ad essere fulcro del controllo perché la legge così imponeva.

Continuando nella ricerca dei paralleli temporali, possiamo riscontrare che la normativa di riforma della P.A. del 1993, che ha comportato l’introduzione dei controlli interni nelle amministrazioni (DL n.29/93), nonché la legge 20 del 1994, che ha avviato la modifica della tipologia dei controlli della Corte dei conti, sono di poco successive all’approvazione a Washington nel 1992 del testo " INTOSAI Auditing Standards". E’ merito di tale testo, con i 191 articoli di cui si compone, aver delineato i caratteri essenziali che dovrebbe avere ciascuna Istituzione Superiore di Controllo-ISC, ed aver posto gli standards del controllo della finanza pubblica, nei suoi due aspetti preminenti di controllo di regolarità e controllo di gestione.

Sarebbe arduo condurre in questa sede una ricerca sistematica sull’influenza avuta dalla cultura specifica proveniente dagli auditing standards INTOSAI, su quella che è stata la produzione normativa italiana nel settore dei controlli durante gli anni successivi al 1992; restano però evidenti le coincidenze temporali e l’evoluzione anche interpretativa che ne è derivata all’interno del nostro ordinamento. Sia in sede attuativa che in sede interpretativa, la legislazione susseguente al 1992 ha ottenuto interventi conformi alle teorizzazioni proprie degli auditing standards INTOSAI; conformi sono state sia le decisioni della Corte costituzionale, sia le determinazioni delle Sezioni riunite della Corte dei conti.

L’ultimo episodio di grande rilievo per l’ordinamento giuridico italiano è costituito dalla introduzione dei "principi generali del controllo interno" avvenuta con il decreto legislativo 30 luglio 1999 n. 286, che fa compiere all’Italia un gran balzo di qualità nella sistematica dei controlli, tale da far valutare il nostro Paese all’avanguardia, almeno nel settore dei controlli interni, cui devono adeguarsi quelli esterni, propri della Corte dei conti.

4. Sistematica dei controlli.

Per affrontare il tema complessivo dei controlli, appare opportuno approfondire prelimi- narmente le funzioni cui gli stessi devono adempiere e la sistematica in cui collocarli, tenendo distinti il "controllo di legalità e regolarità", riguardante il controllo finanziario riferito ai documenti contabili, dal "controllo di gestione" che ha sue caratteristiche peculiari, quali le analisi e il benchmarking, diverse da quelle praticabili in sede di controllo finanziario e che si concludono con valutazioni di economicità, efficienza ed efficacia. Sono, questi ultimi, concetti difficilmente applicabili alla revisione del bilancio, che prioritariamente deve rivestire un carattere generale, riferito all’intera gestione e, all’interno di questa, ai dati finanziari; mentre il controllo di gestione e le sue valutazioni sono riferite alle attività ed ai comportamenti.

Le norme dettate dal D.lvo n.286/99 hanno riaperto il dibattito e pongono il problema preliminare se possa esserci un’unica programmazione del controllo o debba, necessariamente, pervenirsi ad una duplice e ben differenziata pianificazione del lavoro. Il controllo effettuato dalla Corte dei conti ha sue peculiarità che non possono essere disconosciute, poiché la Corte esercita l’attività di controllo in assetto di magistratura contabile e non di Ufficio di controllo, quale il National Audit Office, retto e diretto da un Auditor General, proprio dei Paesi nord europei o di altri continenti; è questa seconda un’organizzazione a conduzione monocratica, suddivisa al proprio interno in direzioni o dipartimenti. Anche l’assetto a magistratura contabile non esclude una organizzazione interna alla Corte dei conti improntata a maggior snellezza funzionale intesa a facilitare l’attività di pianificazione e di esecuzione del lavoro di controllo.

La suddivisione precedente in "Uffici di controllo" quanti erano i Ministeri, con un Consigliere delegato al "visto", era pienamente funzionale all’attività di controllo preventivo di legittimità sui singoli atti e non si richiedeva allora alcuna pianificazione degli atti da controllare, né occorreva una programmazione del lavoro di controllo; tutto era condizionato dalla sequenza degli atti emessi dal singolo Ministero e l’Ufficio non poteva far altro che adattarsi e strutturarsi secondo le necessità contingenti.

Con l’entrata in vigore della legge 20/1994 la tipologia del controllo è risultata modificata essendosi determinata una tripartizione del controllo stesso: un controllo preventivo di legittimità sugli atti elencati al comma 1 dell’art.3 della norma anzicitata, secondo le procedure previste ai commi 2 e 3 dello stesso articolo; un controllo successivo, o se necessario concomitante, sulla gestione finanziaria, definita dagli "standards" internazionali ed europei "controllo di legalità e di regolarità"; nonché un "controllo di gestione" rigorosamente successivo, (in coerenza con gli "INTOSAI Auditing Standards" e con il Manuale UE)

Va ricordato, peraltro, che la Corte italiana ha assunto un impegno a livello comunitario di utilizzare ove possibile le " Linee guida del controllo", cosa che in parte hanno avviato a fare le SSRR della Corte dei conti deliberando l’adozione della deliberazione 1/97 (del 5 dicembre 1997), e poi quella dell’anno successivo, in tema di criteri generali per la programmazione ed effettuazione del controllo successivo di gestione, hanno ritenuto di porre strumenti attuativi che si richiamassero non solo ai principi posti dalla legge 20/94 ma anche alle regole poste dalle leggi n.94, 59, e 127 del 1997, "nonché ai criteri fissati dalle linee guida INTOSAI e UE". Con il disposto del D.lvo 286/99 che detta i "principi generali del controllo interno", la distinzione tra controllo finanziario e controllo di gestione si è ancor più marcata e la Corte deve adattarsi a tali principi, per il disposto dell’art. 3 del decreto stesso; a proposito di detta norma va rilevato che la stessa sembra presentare una contraddizione tra il titolo, riferito ai soli "controlli esterni di regolarità amministrativa e contabile", ed il dispositivo contenuto nel comma 2, che demanda alla Corte dei conti di adeguare l’organizzazione delle strutture di controllo "al sistema dei controlli interni disciplinato dalle disposizioni del presente decreto", quindi anche alle altre categorie di controllo, in particolare al controllo di gestione, peraltro espressamente demandato alla Corte dalla legge 20/94. Non par dubbio che debba prevalere questa seconda tesi, essendo la più logica sotto il profilo interpretativo.

Quindi appare del tutto fuorviante continuare ad attribuire così grande rilevanza, come finora si è fatto, alla distinzione emergente dal disposto dell’art.3 della legge 20/94, cioè quella tra "controllo preventivo di legittimità", cui sono dedicati i primi tre commi dell’art. 3 anzicitato, e "controllo successivo", trattato nel comma 4, lasciando in ombra la netta distinzione intercorrente tra controllo finanziario o di regolarità e controllo di gestione.

Leggendo il comma 4 citato, emerge che il controllo finanziario o di regolarità è descritto come "controllo successivo sulla gestione del bilancio e del patrimonio per verificarne la legittimità e la regolarità delle gestioni, nonché il funzionamento dei controlli interni"; mentre il controllo di gestione trova definizione in un lungo e contorto periodo secondo il quale la Corte dei conti "accerta, anche in base all’esito di altri controlli, la rispondenza dei risultati dell’attività amministrativa agli obiettivi stabiliti dalla legge, valutando comparativamente costi, modi e tempi dello svolgimento dell’azione amministrativa". Da questa lunga perifrasi deve farsi emergere, con la maggior chiarezza possibile, il nuovo mandato affidato alla Corte dei conti in materia di "controllo esterno di gestione" in base a criteri di economicità, efficienza ed efficacia.

Esaminando i testi adottati in sede internazionale dall’INTOSAI, può constatarsene anche la evoluzione concettuale. Nel 1977, quando a Lima fu adottata la "dichiarazione sulle linee generali del controllo delle pubbliche finanze", la classificazione dei controlli risultava la seguente:

controllo preventivo e controllo successivo; controlli interni ed esterni; controllo formale e controllo dell’efficienza.

La stessa INTOSAI approvando gli Auditing Standards (Washington, giugno 1992) attenua fortemente il rilievo precedentemente dato alle due definizioni riferite al momento del controllo ( preventivo e successivo), dando invece maggior risalto (art.38) alla ripartizione tra "controllo di regolarità e controllo di gestione", cui segue la suddistinzione tra controlli esterni e controlli interni, a loro volta distinti tra controlli finanziari e controlli di gestione.

In sede UE (Manuale 1998), un’apposita Sezione del Manuale è stata dedicata al controllo di gestione, ampliando e approfondendo gli specifici paragrafi degli Auditing Standards INTOSAI; nel procedere a ciò, si è fatto esplicito riferimento all’ art. 183 di detti Auditing Standards qui di seguito riportato: "Il controllo di gestione, a differenza del controllo di regolarità che è soggetto a chiare e specifiche disposizioni, è per sua natura più ampio e più aperto a giudizi ed interpretazioni; anche l’ambito è più selettivo e può essere eseguito su un ciclo di diversi anni piuttosto che in un periodo circoscritto all’anno finanziario e non si riferisce a particolari norme finanziarie o altre connesse. Conseguentemente i referti del controllo di gestione sono vari nel contenuto e incorporano argomentazioni varie e punti di vista differenti".

In altri termini il controllo di gestione non dovrebbe ricadere su documenti contabili, già coperti dal necessario ed indifferibile controllo di regolarità contabile (controllo finanziario), ma deve essere diretto all’esame della attuazione di programmi e progetti, secondo l’arco temporale ad essi assegnato. Inoltre, detto controllo, dovrebbe estrinsecarsi su dati fisici e non numerici, già questi ultimi ricadenti nel controllo finanziario.

Non piccolo risalto assume la circostanza che il decreto legislativo 30 luglio 1999, n.286 ha accentuato ancor più la separatezza tra controllo finanziario e controllo di gestione facendo definitivamente cadere la teorizzazione prevalsa negli anni precedenti all’interno della Corte, la quale sembrava aver individuato, quasi come categoria autonoma e prevalente, il controllo "sulle gestioni", diverso e differenziato dal controllo "di gestione" Tale teorizzazione non sembra trovare riscontri sostenibili in ambito INTOSAI, ed ora neppure ne troverebbe in ambito ermeneutico della normativa vigente.

Ultimo tema da non trascurare nella sistematica dei controlli è quello concernente il "principio del contraddittorio", applicato dalla stessa Corte con metodicità nel controllo preventivo di legittimità sugli atti, ma ritenuto, per principi non espressamente enunciati dalla stessa, poco adattabile al controllo finanziario ed ancor meno al controllo di gestione. Non tutti i settori della Corte al momento operano trascurando il contraddittorio, però manca una uniformità di indirizzo nelle varie Sezioni e, peraltro, tale principio fondamentale per il giusto controllo manca di una pratica applicazione in settori aventi larga rilevanza e risonanza esterna , quale ad esempio il settore di controllo degli enti pubblici. Il problema è avvertito all’interno della Corte ed anche condiviso, non sembra però aver trovato soluzioni uniformi forse a causa della mancata individuazione del momento in cui deve inviarsi la comunicazione al soggetto controllato per ottenerne i chiarimenti.

Va ricordato che nel controllo di legittimità era il referendario direttore ad inviare le osservazioni all’amministrazione controllata; in seno alla Corte dei conti europea le lettere di settore sono inviate a firma del Componente della CCE preposto al Settore; per le varie Sezioni del controllo operanti all’interno della Corte italiana dovrebbe soltanto decidersi se debba ritenersi competente all’invio il magistrato relatore (limitatamente alla sua parte di referto o alla bozza di relazione, nel caso degli enti), oppure la funzione di avviare la procedura contraddittoria debba essere intestata al Presidente di Sezione coordinatore ed in questo caso se debbano essere inviate singole parti della relazione, a seconda della ripartizione delle competenze interne all’entità controllata, oppure debba essere inviata la relazione nella sua interezza prima della delibera definitiva della Sezione sull’intero referto; ovviamente ciò va esaminato in concreto in base alle esigenze proprie dalla singola Sezione operante, ma non può costituire ostacolo all’applicazione di un principio utile anche ad un miglior approfondimento del controllo.