Sez. 5,
Sentenza n. 857
del
20 gennaio 2010
: mentre il principio
di inutilizzabilità della prova irritualmente
acquisita è norma peculiare del procedimento penale, non costituisce, invece,
principio generale dell'ordinamento giuridico
REPUBBLICA
ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta
dagli Ill.mi Sigg.ri
Magistrati:
Dott. ALTIERI Enrico - Presidente -
Dott. MAGNO Giuseppe Vito Antonio - Consigliere -
Dott. MARIGLIANO Eugenia - rel. Consigliere -
Dott. POLICHETTI Renato - Consigliere -
Dott. BERTUZZI Mario - Consigliere -
ha pronunciato la seguente:
SENTENZA
sul ricorso 26051/2005 proposto da:
RINALDO ALL'ACQUEDOTTO SRL nella persona dell'Amministratore unico e legale
rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIALE PARIOLI
43, presso lo studio dell'avvocato D'AYALA VALVA FRANCESCO, che lo rappresenta
e difende, giusta delega a margine;
- ricorrente -
contro
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, MINISTERO
DELL'ECONOMIA E FINANZE in persona del Ministro pro tempore, elettivamente domiciliati
in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che
li rappresenta e difende ope legis;
- controricorrenti -
avverso la sentenza n. 55/2004 della COMM. TRIB.
REG. di ROMA, depositata il 20/07/2004;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 13/11/2009
dal Consigliere Dott. EUGENIA MARIGLIANO;
udito per il ricorrente l'Avvocato D'AYALA VALVA, che ha chiesto
l'accoglimento;
udito per il resistente l'Avvocato GENTILI, che ha chiesto il rigetto;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. VELARDI
Maurizio, che ha concluso per l'accoglimento parziale del ricorso
limitatamente alle imposte sul reddito.
RILEVATO IN FATTO
L'Ufficio II.DD. di Roma 5,
sulla base di una verifica eseguita dalla Guardia di finanza nei confronti
della società Rinaldo all'Acquedotto s.r.l., esercente l'attività di
ristorazione, dell'amministratore e dei soci, notificava, in data 25.5.2000,
avviso di rettifica parziale, n. 800175 2000, ai fini I.V.A. per l'anno 1994
con il quale veniva liquidata una maggiore imposta per L. 552.064.000, oltre
sanzioni ed interessi.
Successivamente il 15.12.2000, sulla base del
medesimo p.v.c., veniva notificato altro avviso di
accertamento, n. 3000131, ai fini I.R.Pe.G. ed I.LO.R. per l'anno 1994 con il
quale venivano determinati maggiori ricavi non dichiarati per L.
13.586.238.000 e richiesta una maggiore imposta I.R.Pe.G. per L.
1.956.419.000, un tributo straordinario di solidarietà per L. 54.345.000 ed
una maggiore imposta I.LO.R. per L. 880.388,000 oltre sanzioni ed interessi.
La società impugnava, con distinti ricorsi, i due avvisi innanzi alla C.T.P.
di Roma lamentando che la Guardia di Finanza, una volta accertati indizi di
reato, non aveva cambiato il rito di investigazione ex art. 220 c.p.p.,
ed aveva proceduto alla verifica dei conti correnti bancari non come Polizia
giudiziaria ma come Polizia tributaria e che la stessa era stata eseguita non
solo sui conti della società e dell'Amministratore, ma anche di soci terzi,
totalmente estranei alla gestione dell'impresa; denunciava, inoltre, la
carenza di motivazione, basata solo sul p.v.c.
della Guardia di finanza, la violazione del principio del contraddittorio e la
mancata valutazione delle prove.
Si costituiva l'Ufficio difendendo la legittimità degli accertamenti. La C.T.P.
adita, riuniti i ricorsi, con sentenza del 9.1.2002, li accoglieva entrambi,
per essere stata la documentazione bancaria acquisita illegittimamente. in
violazione dell'art. 191 c.p.p., e dell'art. 220 disp.
att. c.p.p., senza l'autorizzazione dell'Autorità
giudiziaria, per essere stati eseguiti i controlli anche nei confronti di
terzi in difetto di prova documentale e senza contraddittorio.
Con atto notificato il 2.7.2003. l'Ufficio
proponeva appello; si costituiva la società eccependo in via preliminare
l'inammissibilità dell'impugnazione per
tardività. La C.T.R. del Lazio accoglieva
integralmente l'appello, ritenendo legittima l'acquisizione della
documentazione bancaria, dato che vi era stata
l'autorizzazione del Comandante di zona della Guardia di finanza, non essendo
necessaria quella dell'Autorità giudiziaria per i procedimenti tributari, ne'
detta acquisizione occorreva fosse eseguita in contraddittorio; sosteneva
inoltre, la legittimità dell'accertamento poiché ne' la società ne' i soci
avevano provato che dei movimenti bancari, ritenuti riferibili alla società,
fosse stato tenuto conto nelle dichiarazioni dei redditi o che non ss
riferissero ad operazioni imponibili.
Avverso detta decisione propone ricorso per cassazione
la società Rinaldo
all'Acquedotto s.r.l., sulla base di cinque motivi.
Resistono con controricorso il Ministero delle finanze e l'Agenzia delle
entrate, contrastando quanto ex adverso sostenuto.
La società, con memoria presentata ai sensi dell'art. 378 c.p.c.,
ha prodotto sentenza n. 72/27/07 della C.T.R. del
Lazio, munita della certificazione del passaggio in giudicato
relativa ad una causa intercorsa tra le stesse parti concernente avvisi
di rettifica parziale I.V.A. per gli anni 1995 e 1996 e avviso di accertamento
I.R.Pe.G. ed I.LO.R. per l'anno 1995, invocando l'estensione di detto
giudicato esterno.
CONSIDERATO IN DIRITTO
Con
il primo motivo la società lamenta la violazione e falsa applicazione del D.Lgs.
n. 546 del 1992, art. 53, comma 1, 1 e 2 periodo, e
art. 112 c.p.c., con violazione del principio di
corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato, nonché omessa, insufficiente
e contraddittoria motivazione, per avere la C.T.R.
omesso di pronunciarsi sulle eccezioni di inammissibilità dell'appello
avanzate dalla contribuente in ordine alla contraddittorietà dell'appello,
alla mancanza di motivi specifici ed, in particolare, sulla carenza
d'interesse in quanto l'ufficio non aveva impugnato una delle autonome e
decisive rationes decidendi,
relativa all'affermazione della C.T.P. di
illegittimità degli accertamenti perché eseguiti mediante controlli bancari
su soggetti terzi senza che vi fosse prova certa e documentale della
provenienza delle somme; chiede, pertanto, che la Corte accerti anche
d'ufficio l'esistenza de; giudicato interno.
Con la seconda censura si deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R.
n. 633 del 1972, artt. 51, 52, 63 e 75, e del
D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 32, 33 e 70, e degli artt. 2, 191, 331 e 654 c.p.p.,
art. 220 disp. att. c.p.p.,
della L. n. 516 del 1982, art. 12, e del D.Lgs. n.
74 del 2000, art. 20, anche in combinato disposto ed ancora degli artt. 2697 e
2729 c.c., nonché omessa pronuncia, omessa, insufficiente e contraddittoria
motivazione con violazione del principio di corrispondenza tra il chiesto ed
il pronunciato anche in relazione all'art. 112 c.p.c.,
per avere la C.T.R. con motivazione lacunosa ed
erronea, ritenuta legittima l'istruttoria fiscale e le sue risultanze,
malgrado i vizi endoprocedimentali, in quanto il
controllo bancario era stato autorizzato dal Comandante di zona invece che
dall'Autorità giudiziaria in presenza di notizia di reato da cui doveva
derivare l'inutilizzabilità di ogni acquisizione.
Con il terzo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione del D.P.R.
n. 633 del 1972, artt. 5, 55 e 63, e del D.P.R. n.
600 del 1973, artt. 32, 33 e 38, art. 39, comma 1, lett. d), e art. 41, D.L.
n. 331 del 1993, art. 62 sexies, e D.Lgs.
n. 546 del 1992, art. 7, anche in combinato disposto ed ancora degli artt.
2697 e 2729 c.c., nonché omessa pronuncia, omessa, insufficiente e
contraddittoria motivazione per avere la C.T.R.,
con motivazione lacunosa ed erronea, negato il diritto della società
contribuente al contraddittorio sulle risultanze dei controlli bancari
eseguiti nei confronti di terzi, quali sono i soci di una società di
capitali.
Con la quarta doglianza si evidenzia la violazione e falsa applicazione del
D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 51, 52 e 63, e del
D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 32 e 33, art. 39, comma 1, lett. d), e 41, D.L.
n. 331 del 1993, art. 62 sexies, e del D.Lgs.
n. 546 del 1992, artt. 27 e 61, anche in combinato disposto ed ancora degli
artt. 2697 e 2729 c.c., nonché omessa pronuncia, omessa, insufficiente e
contraddittoria motivazione con violazione del principio di corrispondenza tra
il chiesto ed il pronunciato anche in relazione all'art. 112 c.p.c.,
ed inoltre, del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53,
comma 1, e art.
56, in
relazione al principio del dedotto e deducibile in appello con denunzia di
extra petita e violazione dei principi relativi
alla rilevabilità d'ufficio di eccezioni e questioni non proposte
dall'appellante in violazione del D.Lgs. n. 546
del 1992, art. 36, per avere la C.T.R. preteso di
limitare il giudizio circa la legittimità dei controlli bancari sui terzi al
solo avviso di accertamento sui redditi, affermando che la C.T.P.
aveva pronunciato anche in relazione all'accertamento I.V.A., malgrado detta
censura non fosse stata dedotta dalla società. Con l'ultimo motivo la
società denunzia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del
1972, artt. 51, 55, e 63, e del D.P.R. n. 600 del
1973, artt. 32 e 33, art. 39, comma 1, lett. d), e art. 41, D.L. n. 33 del
1993, art. 62 sexies, anche in combinato disposto
ed ancora degli artt. 2697 e 2729 c.c., nonché omessa pronuncia, omessa,
insufficiente e contraddittoria motivazione con violazione del principio di
corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato anche in relazione all'art.
112 c.p.c., con mutatio
libelli, extrapetita per avere la C.T.R.,
con motivazione lacunosa ed erronea, ritenuto che per eseguire i controlli
bancari sui terzi fosse sufficiente il rinvenimento di un floppy disk recante
movimentazioni bancarie non rinvenibili nella contabilità societaria e di
ingenti partite finanziarie, senza avere invece eseguito un'analitica
valutazione della riconducibilità dei movimenti bancari alla società,
potendo solo così imputare a materia imponibile I.V.A. e reddituale i
versamenti e i prelevamenti. non potendo pretendere
che fosse la contribuente a darne la prova contraria. La società, altresì,
denunzia la manifesta assurdità dei valori ripresi a tassazione calcolati sia
sul costo medio di un pasto che del numero dei clienti giornalieri e sul
numero annuale degli stessi, già denunciata nei pregressi
gradi di giudizio, punto sul quale la C.T.R. ha
ritenuto che vi fosse carenza d'interesse da parte della società dato che gli
accertamenti erano basati sulle sole verifiche bancarie, mentre sostiene parte
ricorrente trattandosi di un accertamento analitico - induttivo o meglio
extracontabile doveva essere anche giudicata la verosimiglianza dei risultati
in termini economici - commerciali relativi ad un ristorante di quella
tipologia e, quindi, su detta circostanza la C.T.R.
avrebbe dovuto pronunciarsi, data la proposta impugnazione.
Occorre preliminarmente esaminare la richiesta di applicazione del giudicato
esterno invocato dalla società ricorrente. Tale richiesta deve essere
respinta.
Il vincolo del giudicato esterno è ordinariamente operante nel caso in cui
due giudizi tra le stesse parti si riferiscano a medesimo rapporto giuridico ed
uno di essi costituisca la premessa logica indispensabile per la statuizione
relativa all'altro, donde consegue che la situazione già accertata ne
precedente giudizio non può formare oggetto di valutazione diversa, ove
permangano immutati gli elementi di fatto e di diritto preesistenti, mentre
non può chiedersene l'ultrattività per
un'annualità diversa quando postula l'accertamento di ulteriori presupposti
di fatto.
Nella specie, si verte nell'ipotesi di valutazione delle prove in
ordine a diverse annualità e, pertanto, non è possibile applicare il
giudicato non potendo precludersi per ogni giudice il potere di valutare in
modo autonomo e discrezionale le prove che gli sono offerte dalle parti che in
periodi temporalmente distinti possono presupporre fatti differenti. La
decisione di cui si chiede l'estensione del giudicato è, infatti, basata
sull'affermazione della C.T.R. di assenza di
prova, non avendo l'A.F. prodotto alcuna documentazione che potesse dimostrare
la legittimità della pretesa fiscale. Nel caso in esame, invece, la C.T.R.
fa espresso riferimento al reperimento di un floppy disk, contenente
riferimenti extracontabili, conseguentemente, essendo gli elementi di fatto
diversi non può applicarsi, nella specie, il giudicato. Peraltro, la sentenza
prodotta e basata sull'affermazione che, "se in materia tributaria non
esiste un principio normativamente sancito d'inutilizzabilità dei dati
irritualmente acquisiti, tale principio invece trova obbligatoria applicazione
e costituisce preclusione, ai sensi delle norme penali
prima richiamate (ndr, art. 91 c.p.p., e
art. 220 disp. att. c.p.p.)
quando nel corso delle verifiche siano accertati fatti di rilevanza
penale". Tale affermazione è errata ed in
assoluto contrasto con la consolidata giurisprudenza di questa Corte secondo
cui: "La mancanza dell'autorizzazione dell'autorità giudiziaria,
prevista dal D.P.R. 10 ottobre 1972, n. 633, art. 63, per la trasmissione di
atti, documenti e notizie acquisite nell'ambito di un indagine o un processo
penali, a parte le conseguenze di ordine penale o disciplinare a carico del
trasgressore, non determina la inutilizzabilità degli elementi probatori sui
quali sia stato fondato l'accertamento tributario, rendendo invalidi gli atti
del suo esercizio o la decisione del giudice tributario". (cfr,
ex multis, Cass. civ. sentt.
nn. 3852 e 6939 del 2001).
Il primo motivo è infondato.
Con la presente censura si denuncia un vizio in procedendo, per cui è
permesso a questa Corte di verificare l'esattezza o meno di quanto lamentato
procedendo alla lettura degli atti dei gradi pregressi;
dalla lettura della sentenza della C.T.P. e
dell'atto di appello si evince che la censura è infondata avendo l'Ufficio
proposto gravame avverso tutti i punti che hanno costituito il fondamento
della decisione impugnata, riportando inoltre anche massime della
giurisprudenza di questa Corte in ausilio di quante, lamentato. La seconda
censura relativa all'inutilizzabilità dei dati
acquisiti durante istruttoria fiscale senza l'autorizzazione dell'autorità
giudiziaria, essendo emersi anche elementi di rilevanza penale, è anch'essa
infondata.
Come sopra già accennato sussiste una completa
autonomia tra il procedimento penale ed il processo tributario per i quali
vanno seguite le norme dei corrispondenti codici di rito e, mentre il
principio di inutilizzabilità della prova irritualmente acquisita è norma
peculiare del procedimento penale, non costituisce, invece, principio generale
dell'ordinamento giuridico; in particolare, per il procedimento tributario non
sussiste la previsione di inutilizzabilità degli elementi acquisiti in sede
di verifica. in assenza di autorizzazione dell'autorità giudiziaria, in
quanto come più volte affermato da questa Corte in tema di IVA. l'autorizzazione
dell'autorità giudiziaria, prescritta dal D.P.R. 26 settembre 1972, n. 633,
art. 63, per l'utilizzazione a fini tributari e per la trasmissione uffici
finanziari di dati, documenti e notizie bancari, acquisiti nell'esercizio dei
poteri di polizia giudiziaria, è riferita ad indagini penali in corso, non
necessariamente a carico del contribuente sottoposto ad accertamento, ma anche
di terzi indagati. Tale autorizzazione non è diretta a permettere l'accesso
della Guardia di finanza ai dati bancari a fini fiscali, ma soltanto a
consentire la trasmissione anche agli uffici finanziari di materiale acquisito
per fini esclusivamente penali, essendo stata introdotta la detta
autorizzazione - come sottolineato dalla Corte
costituzionale nella sentenza n. 51 del 1992 - per realizzare una maggiore
tutela degli interessi protetti dal segreto istruttorio, piuttosto che per
filtrare ulteriormente l'acquisizione di clementi significativi a fini
fiscali". (cfr., ex multis,
Cass. civ. Sentt. nn.
7208 del 2003); mentre è necessaria l'autorizzazione del Comandante di zona
ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, u.c., e D.P.R. n. 600 del 1973,
art. 33, autorizzazione, nella specie, regolami ente acquisita.
Il terzo motivo con il quale si lamenta il mancato riconoscimento del diritto
della società contribuente al contraddittorio durante il procedimento
amministrativo di acquisizione dei dati bancari è anch'esso infondato.
Infatti la C.T.R., con
motivazione ampia ed esaustiva, ha legittimamente statuito che non sussiste
alcun obbligo da parte degli organi preposti alle ispezioni ed alle verifiche
di acquisire i dati necessari in contraddittorio con la contribuente, essendo
questa una mera facoltà degli stessi per come è dato evincere dall'uso del
verbo "potere" (v. D.P.R. n. 633, art. 5, cit. e l'omologo D.P.R. n.
600 del 1973, art. 32), essendo sempre possibile contestare la veridicità dei
dati acquisiti o la loro riferibilità alla società in sede di sottoscrizione
del p.v.c., o a seguito della notifica o, infine,
in sede giurisdizionale.
Con la quarta censura si denuncia la pronuncia extrapetita
della C.T.R., per avere la
stessa limitato la pronuncia sulla illegittimità dei controlli bancari
sui terzi al solo avviso di accertamento sui redditi, affermando che la C.T.P.
aveva pronunciato anche in relazione all'accertamento I.V.A., malgrado detta
censura fosse stata dedotta dalla società solo nel ricorso introduttivo
concernente le imposte dirette e non per l'I.V.A..
Sostiene parte ricorrente che, "poiché si trattava di una vicenda
unitaria e di un unitario elemento istruttorio posto a base di tutte le
rettifiche la cui illegittimità non poteva, nelle implicazioni, essere
arginata solo ad alcuna delle predette rettifiche, la C.T.R.
non poteva rilevare d'ufficio alcunché, ne' delimitare un oggetto del
giudizio o una domanda di parte già cristallizzata dalla sentenza di primo
grado e dal giudicato interno formatosi su di essa o dai limiti del dedotto in
grado di appello.
Il presente motivo è inammissibile per carenza
d'interesse. Dall'esame degli atti permesso a questa Corte, trattandosi di
denuncia di vizio in procedendo, risulta che effettivamente nel ricorso
introduttivo avanzato ai fini di contestare l'accertamento I.V.A.
la società, pur lamentando l'avvenuta verifica sui contì
correnti bancari intestati alla società, all'amministratore pro tempore ed ai
soci, non aveva però denunciato l'illegittimità dell'avvenuta ispezione
anche nei confronti di questi ultimi, da considerarsi terzi, trattandosi di
società a responsabilità limitata; successivamente la C.T.P.
non aveva effettivamente rilevato che detta censura era stara sollevata solo
in merito all'accertamento delle imposte dirette per cui, riuniti i giudizi,
aveva trattato unitariamente la controversia, accogliendo i rispettivi ricorsi
senza fare alcuna differenziazione, cosi come l'Ufficio aveva proposto appello
trattando unitariamente la questione, mentre la C.T.R.
aveva rilevato la questione, riponendo l'oggetto del giudizio nei suoi confini
originari.
Peraltro, l'attuale censura è priva d'interesse, in
quanto la parte neh" eccepire l'extrapetizione da parte della C.T.R.
non considera che detto rilievo non era stato fin dall'origine dedotto, ne'
potrebbe avvantaggiarsi del giudicato favorevole della pronuncia della C.T.P.,
avendo l'ufficio proposto appello avverso la decisione di primo grado nel suo
complesso.
Conseguentemente riaprire, in questa sede di legittimità, il dibattito sulla
presente questione, non ha, a giudizio di questo Collegio, alcun rilievo
pratico per la società ricorrente, donde consegue l'inammissibilità del
presente motivi) per carenza d'interesse.
Anche l'ultima censura. relativa alla ritenuta
illegittimità dell'estensione della verifica anche ai conti correnti bancari
di terzi a seguito del rinvenimento del floppy disk, è infondata. Infatti,
come rilevato da parte resistente, non si trattava di soggetti del tutto
avulsi dal contesto della fattispecie, trattandosi
di soci e dei loro familiari, per cui è legittima l'estensione dell'indagine
fiscale anche in caso di società di capitali allorché risulti provato
dall'A.F., anche tramite presunzioni, la natura fittizia dell'intestazione o
comunque la sostanziale riferibilità all'ente dei conti medesimi o di singoli
operazioni in essi contenute e, nella specie, gli elementi di carattere
presuntivo rilevato nella verifica e nell'istruttoria, sono state anche
avvallate e rafforzate dal rinvenimento di documentazione extracontabile quale
può essere considerato anche un supporto informatico, nulla rilevando
l'eventuale regolarità formale della contabilità ufficiale, in armonia con i
principi di giurisprudenza consolidata di questa Corte per i quali il Collegio
non ravvisa, nella specie, motivi per discostarsene (cfr., Cass. civ. sentt.
nn. 8683 del 2002, 4423, 6073, 6232 e 13391 del
2003, 2217 e 19329 del 2006 e 379 del 2009). Anche le altre censure relative
ai calcolo dei coperti, al costo medio di un pasto ed al numero dei
clienti giornalieri e quello annuale degli stessi che illegittimamente non
sarebbero state prese in considerazione dalla C.T.R.
sono infondate, poiché i giudici del merito non hanno valutato tali rilievi
dato il carattere dell'accertamento fondato sulle rilevazioni bancarie e sulla
contabilità parallela rinvenuta, ne' dette censure possono essere valutate in
questa sede di legittimità presupponendo accertamenti di fatto, peraltro, in
presenza di una motivazione logica, sufficiente e priva di errori di diritto.
Tutto ciò premesso, il ricorso deve essere respinto; le spese seguono la
soccombenza e si liquidano come in dispositivo.
P.Q.M.
La Corte respinge il ricorso e condanna parte soccombente al pagamento delle
spese che si liquidano in Euro 12.200,00, di cui Euro 12.000,00 per onorari
oltre spese generali ed accessori di legge.
Così
deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria della Corte
di Cassazione, il
13 novembre 2009
.
Depositato
in Cancelleria il
20 gennaio 2010